我国涉税专业服务法学制度的完善

第 1 章 引言1.1 选题背景及意义中国经济在经历过去 30 多年高速增长之后逐步过渡到新常态;，经济高速增长转变为中高速增长，中国经济发展的条件和环境发生了深刻变化。经济结构逐渐优化升级，经济增长的动力转为依靠创新驱动，与之伴随的还有税收体制改革的进一步深化、互联网+;以及国家一带一路;发展战略的调整。经济行为的复杂化和国际化、交易方式的网络化以及税制的复杂化，给涉税专业服务行业带来巨大挑战的同时，也给它带来了新一轮的发展机遇。我国涉税专业服务行业经历了税务咨询业税务代理业涉税专业服务行业这样一个历史演变过程，经过了几十年的发展，已成为促进纳税人依法诚信纳税、推动行业管理和发展的重要力量。在律师、注册会计师和税务师三大经济鉴证类专业服务行业中，税务师行业是唯一一个没有专门法律支撑的行业。①律师和注册会计师早在上个世纪 90 年代已出台《律师法》和《注册会计师法》，并配套相应的行政法规和规章。但是，作为涉税专业服务主力军的税务师至今未出台法律和行政法规的立法，且《律师法》和《注册会计师法》两大法律中也缺乏规范涉税专业服务的专门条款，涉税专业服务尚未构建出一套系统的法律规范体系，导致实践中出现竞争无序、违法提供涉税专业服务等乱象，已经严重阻碍了该行业的进一步发展。因此，有必要通过立法予以规范。最近几年，推动税务师和涉税专业服务行业立法的呼声日益高涨，党的十八届四中全会提出要推动行业组织立法，税务总局、中国税务师协会和相关人士也在积极推动立法，其中多数人提议在《税收征收管理法》（征求意见稿）中确立税务师的法律地位，早在 2021 年 11 月，国家税务总局已将《注册税务师条例（草案）》及说明报国务院法制办，此外，全国政协副主席刘晓峰三次带队就涉税专业服务行业立法到地方调研。在今年的 5 月 5 日，税务总局根据《税收征收管理法》及其实施细则以及国务院的关于规定颁布了《涉税专业服务监管办法（试行）》，这是我国涉税专业服务行业立法的一大进步。因此，推动涉税专业服务行业专门立法，建立并完善具体的法律制度，完善法律规范体系成为涉税专业服务行业迫在眉睫的事项。.........1.2 国内外研究现状国外涉税专业服务的发展历史已经长达 200 多年，比我国早上百年，因此国外成熟稳重的税务代理法律制度能给我国涉税专业服务的法律制度建设提供有效的借鉴。当前我国对国外涉税专业服务的研究主要通过翻译外国文献，分析国外发达国家涉税专业服务的执业情况和行业法律规范体系的构建，并结合我国具体的国情和行业发展进程，提出具体借鉴。例如（苏强，2005）《世界各国注册税务师制度比较与借鉴》中对主要涉税专业服务发达国家的历史沿革、执业独立性、业务范围、法律规范体系以及监管机制五个方面进行叙述和比较分析，提出对我国注册税务师行业的发展提议，（尚慧，2007）《日本税务代理经验启示》、（董根泰、张为民，2006）《美国税务代理的经验及借鉴》、（茂木和夫(日)， 2021）《税务代理是税理士的垄断业务;》、（储巍巍，2021）《借鉴国外经验浅谈我国的涉税专业服务》等文献都是通过介绍国外成熟稳重的涉税专业服务法律制度，比较我国的现状和法律制度，提出借鉴提议。最近几年涉税专业服务研究的成果主要集中在税务代理和注册税务师这两方面。税务代理的研究内容主要包括税务代理存在的问题及对策、具体法律制度和法规体系的构建等，注册税务师的理论研究相对更多，具体的研究内容主要包括立法的必要性、行业发展现状及问题、执业风险、监管制度、行业自律建设等问题。涉税专业服务一词在法律规范性文件中最早见于 2021《国家税务总局对于税务师事务所公告栏关于问题的公告》，最近几年才被频繁使用。涉税专业服务行业是在注册税务师行业的基础上发展而来，因而注册税务师的理论研究能相对准确地反映我国涉税专业服务的研究现状。从已找到的以涉税专业服务为研究对象的资料来看，主要包括如何发挥涉税专业服务的作用、涉税专业服务立法的必要性、如何推动涉税专业服务立法、涉税专业服务的未来走向、涉税专业服务的监管制度、涉税专业服务行业自律建设等研究问题。..........第 2 章 涉税专业服务概述2.1 涉税专业服务的概念涉税专业服务;（Tax Professional Service）这一词在我国出现的时间并不长，从已找到的法律文件来看，该词最早出现在 2021 年 12 月 2 日《国家税务总局对于税务师事务所公告栏关于问题的公告》中，其中第 1 条规定：国家税务总局发布的业务文件中，凡涉及‘有资质的中介机构字样的，统一解释为‘税务师事务所等涉税专业服务机构;。综合分析这条规定以及等;字，可得出还有其他涉税专业服务机构，单独列出税务师事务所，则体现出其在涉税专业服务机构中的突出地位，因而从该条文中可推断税务师应该是涉税专业服务的核心主体，其他主体未予以列明，表示其他主体在涉税专业服务体系中的地位和作用不如税务师明显和突出。涉税专业服务是指涉税专业服务机构接受委托，利用专业知识和技能，就涉税事项向委托人提供的税务代理等服务。①具体来说，包括代理、审核、鉴证、培训、筹划、风险排查等方面的内容。目前，我国提供涉税专业服务的人员主要有税务师、注册会计师和律师三类，其他还有资产评估师、咨询公司等。其中主力军是税务师，其业务范围最广，专业性和服务能力最强，在推动整个行业发展进程中起到的作用最大。税务师行业是涉税专业服务行业的核心组成部分，律师（主要是税务律师）和注册会计师仅起到辅助服务的作用，而其他提供涉税专业服务的主体比之律师和注册会计师，不论是作用或是业务范围都更小，几乎可以忽略不计。涉税专业服务机构是指税务师事务所和从事涉税专业服务的会计师事务所、律师事务所、代理记账机构、税务代理公司、财税类咨询公司等机构依据税收相关法律法规，向委托人提供税务咨询、税务代理、涉税鉴证等有偿服务的行为。②税务专业人员;于2021年正式写入《中华人民共和国职业分类大典》（职业代码为2-06-05-01），是指在税务师事务所等涉税专业服务机构中，从事税务代理、税务鉴证、税务审计和税务咨询等服务的专业人员。③在大典里，税务专业人员;的职业分类与会计专业人员;评估专业人员;和统计专业人员;等并列。因此，提供涉税专业服务的税务师、律师和注册会计师等人员可统称为税务专业人员。..........2.2 涉税专业服务的业务范围根据2021年新编的《中华人民共和国职业分类大典》，税务专业人员的主要工作任务如下：税务登记、申报、代理服务；税务风险等的鉴证、鉴定服务；涉税事项及资料的审核服务；涉税事项的筹划、顾问等的咨询服务。根据今年5月份最新出台的《涉税专业服务监管办法（试行）》第5条，涉税专业服务机构的业务范围包括纳税申报代理，一般税务咨询、专业税务顾问、税收策划、涉税鉴证、纳税情况审查、其他税务事项代理、其他涉税服务一共八项。①由上可知，涉税专业服务的业务范围十分广泛，具体到不同的主体，根据其职业特性的不同，他们的业务范围有所区别，其中税务师及税务师事务所作为专门的税务专业人员，主营业务就是提供税务服务，因而业务范围最广，根据《注册税务师管理暂行办法》，涉税鉴证是其独有的法定业务；律师在涉税专业服务行业突出的优势体现在税务法律风险防控、税务争议解决以及税务诉讼方面；注册会计师的主营业务是财务审计，因此在涉税专业服务行业的优势主要体现在财会方面，例如代理报税等。归根到底，税务师及税务师事务所的主营业务就是涉税专业服务，而律师和注册会计师有各自的主营业务且均非税务方面，提供涉税专业服务只是其业务范围中的一个部分，且并非主要和核心部分，因而提供的涉税专业服务是有限的，在政策性和专业性极强的高端税务服务方面局限于专业知识的缺陷，根本无法提供满足纳税人需求的涉税服务，因而税务师及税务师事务所具有不可替代的优势。对于简易的税务代理服务，例如税务登记、纳税申报、发票代办等业务可由其他涉税专业服务机构如税务代理公司提供。因此，在涉税专业服务领域，提供涉税专业服务的核心力量是税务师及税务师事务所。..........第 3 章 我国涉税专业服务法律制度的立法现状及问题.....163.1 我国涉税专业服务法律制度的立法现状............163.1.1 我国横向涉税专业服务法律制度立法现状...........163.1.2 我国纵向涉税专业服务法律制度立法现状...........173.2 我国涉税专业服务法律制度存在的问题............193.2.1 缺乏专门立法，立法体系不健全.......193.2.2 立法位阶低.............203.2.3 核心主体法律地位不明确.........223.2.4 业务范围不清晰.....223.2.5 法律责任不健全.....233.2.6 监督管理制度不完善.......24第 4 章 完善我国涉税专业服务法律制度的构想.......254.1 构建我国完善的涉税专业服务法规体系............254.2 完善我国涉税专业服务具体法律制度......28第 4 章 完善我国涉税专业服务法律制度的构想4.1 构建我国完善的涉税专业服务法规体系推动涉税专业服务行业立法一直是税务总局、中国注册税务师协会以及各界人士致力推进的目标。最近几年，立法呼声空前高涨，2021 年，国家税务总局将《注册税务师条例（草案）》及说明报国务院法制办，为推动最终立法奠定了基础。全国政协副主席刘晓峰自 2021 年 3 月起就推进涉税专业服务社会组织立法;和涉税专业服务的法治保障;为主题进行调研，提出我国涉税专业服务行业立法工作滞后，行业专门法空缺，已经严重影响了行业的发展。因此要构建完善的涉税专业服务法规体系，且推动涉税专业服务专门立法成为重中之重。完善涉税专业服务立法，应该坚持下列原则：首先，法定原则。税收法定;原则已经成为税收领域公认的原则，任何涉税事项的立法都必须遵循此原则。涉税专业服务关系到公民权利义务的享有和履行，属于《立法法》规定的法律保留事项，只能以法律的形式进行规制。这样纳税人、扣缴义务人和税务专业人员才能真正有法可依；其次，纳税人权利保护原则。任何法律事项的规定归根到底都有公民权利的保护这一立法目的。因此，涉税专业服务人员必须依法站在独立、客观、公正的立场谨慎、诚信地提供专业性涉税服务，维护纳税人的合法权益。出台专门立法是规范涉税专业服务行业发展的根本大计，也是当前该行业法制建设的主要任务，但是立法本身是一项艰巨而重大的任务，不能一蹴而就，需要有计划的进行立法，首先，要加快《税收征收管理法》的修订，确立税务师的法律地位，明确涉税专业服务的法定业务；接下来，启动税务师行业专门立法程序，制定《税务师法》；最后，以期完成《涉税专业服务法》的制定。要实现涉税专业服务行业的长足健康发展，构建一个多层次和多种类法律规范体系必不可少。理想的涉税专业服务法规体系由横向和纵向两个部分构成，纵向涉税专业服务法规体系主要是以法律效力位阶为划分依据。横向的涉税专业服务法规体系则可分为三个类别：首先是以文件的性质为划分标准，分为法律规范性文件和行业规范；其次是以涉税专业服务主体为划分标准，分别为税务师、律师和注册会计师的法律规范；最后是以行业制度法律规范为划分依据，分为涉税专业服务行业准入法律规范、行业执业法律规范以及行业管理法律规范。.........结 语本文主要探讨了涉税专业服务的法律规制，从涉税专业服务行业的实践现状和立法现状入手，分析出行业存在的主要问题以及后果，针对涉税专业服务存在的问题提出具体的完善提议。首先提出完善涉税专业服务的法律规范体系的整体构想，然后就涉税专业服务具体法律制度进行探讨，并借鉴国外完善的涉税专业服务法律规范经验提出提议。目前，国家提出要修订《税收征收管理法》，这正是对涉税专业服务行业进行规范的契机，要在这期间通过法律的形式明确税务师事务所等涉税专业服务机构的法律地位和业务范围，使涉税专业服务机构成为真正独立于税务机关和行业协会的第三方机构，然后推动《税务师法》的制定，并完善相关的各项涉税专业服务具体法律制度，在未来阶段，以期出台《涉税专业服务法》，完成整个涉税专业服务法规体系的构建。涉税专业服务是一个很大的研究课题，构建完备的涉税专业服务法律规范体系将是一个艰难且漫长的过程，由于笔者的理论研究水平有限，笔者的研究相对粗浅，还有很大的改进和深入研究的空间，例如涉税专业服务的法律责任制度、律师和注册会计师从事涉税专业服务的法律规制等等。笔者在未来将继续关注这个研究议题，以推动我国社会主义法治建设的发展。..........参考文献（略）